מיסוי פלילי - פרשנות המונח "יום ההרשעה" כמשמעו בסעיף 147(א)(2) לפקודת מס הכנסה

למגינת ליבינו, במקרים לא מעטים, אגב יישום סמכויותיו של מנגנון המס, מתקפחות לעיתים קרובות זכויותיו האזרחיות של הנישום. ככלל, הסמכות לשום מוענקת לפקיד השומה מכוח סעיף 145 לפקודת מס הכנסה וזאת בתוך 3 שנים מתום שנת המס שבה נמסר לו הדו"ח (ובנסיבות מיוחדות אגב אישור המנהל בתוך 4 שנים). אף על פי כן, במסגרת סעיף 147 לפקודה הקנה המחוקק לפקיד השומה סמכות לעיין ולתקן שומות שנעשו על ידו וזאת הגם שחלפו המועדים המאוזכרים למעלה. ביו השאר, מוקנית סמכות זו במצבים בהם הורשע נישום בעבירת מס זאת מכוח סעיף 147(א)(2) לפקודה הקובע כי משהורשע נישום בעבירה לפי הסעיפים המנויים בו, רשאי המנהל לתת כל צו שיראה לו, תוך תקופה המסתיימת בתום שנה מיום ההרשעה או מיום תשלום הכופר, לפי העניין, או עד תום התקופה הקבועה בסעיף 147(א)(1) לפקודה, לפי המאוחר. 

לאור האמור לעיל, מתעוררת שאלת פרשנותו של המונח "יום ההרשעה" לשם תחילת ספירת מניין הימים לשם הוצאת הצו על פי סעיף 147(א)(2), דהיינו, האם יום ההרשעה הינו יום מתן הכרעת הדין במסגרת ההליך הפלילי או שמא המדובר ביום מתן גזר הדין במסגרת ההליך הפלילי. יודגש כי להבדיל מפסק דין בהליך אזרחי, פסק דין בהליך הפלילי ניתן בשתי פעימות : הפעימה הראשונה, קרי שלב הכרעת הדין, מתייחסת להרשעה או לזיכוי הנאשם, ורק במידה והנאשם אכן הורשע בהכרעת הדין, רק אז מתקיימת הפעימה השנייה, קרי שלב גזר הדין, הקובעת את עונשו של הנאשם. עסקינן בשני שלבים נפרדים, הנערכים בחלק ניכר מהמקרים בשני דיונים נפרדים אשר ברבות המקרים יחלפו חודשים ארוכים מיום הכרעת דינו של הנאשם ועד ליום בו ייגזר עונשו, ובפרט בתיקים פיסקאליים, בהם הנסיבה החשובה ביותר בגזירת עונשו של הנאשם היא שאלת הסרת המחדל, והמדיניות החד משמעית (של גורמי התביעה ושל בתי המשפט) היא להעמיד לנאשמים פרק זמן ניכר, של לפחות מספר חודשים, לשם הסרת המחדל . 

יודגש כי סעיף 147(א)(2) במתכונתו דלעיל, שונה במסגרת תיקון 114, אשר קיצר את התקופות שבמהלכן רשאי פקיד השומה להוציא שומות, זאת כחלק ממדיניות מערכתית מובהקת להגבלת סמכותו של פקיד השומה, שעד להחלת התיקון דנא עמדה לו באופן רחב ביותר כמעט בלתי מוגבל. בעניין זה, יפים הדברים האמורים בקובץ הפרשנות לפקודת מס הכנסה (החבק) המתייחסים לעשיית שימוש בסמכות לפי סעיף 147 לפקודה לאחר תיקון 114: "במסגרת התיקון קוצרו התקופות שבמהלכן רשאי פקיד השומה להוציא שומות... יוצא אפוא, שלאחר התיקון אין די בכך שיוכח, כי הנישום עשה מעשים המהווים עבירה, בכדי להפעיל את סמכות הנציב לפי סעיף 147(א)(2) אלא תנאי לכך הוא שהנישום הורשע בביצוע העבירה או שהוטל עליו כופר בגינה. מאידך, הורחבו סוגי העבירות שבגינן ניתן להפעיל סמכות זו. סמכות הנציב לפי סעיף 147(א)(2) אינה מותנית בהרשעה סופית של ערכאה עליונה וניתן להפעילה גם כאשר הוגש ערעור על ההרשעה. אכן, קיים סיכוי כי הנישום יזוכה בעתיד ע"י ערכאת הערעור, אולם כנגד סיכוי זה קיים סיכון שתוחמץ תקופת השנה הנוספת שניתנה לפתיחת השומה. לפיכך מיד עם ההרשעה, יש לבחון הצורך בפתיחת שומה ע"י הנציב ואין להמתין לסיום הליכי הערעור." על אף האמור לעיל, העניק פקיד השומה פרשנות מרחיבה למונח יום ההרשעה לפיה המדובר ביום מתן גזר הדין ואגב כך הלכה למעשה הקנה לעצמו חלון זמן נוסף וארוך לאין שיעור מחלון הזמן שהיה מוקנה לו ככל ויום ההרשעה הוגדר כיום מתן הכרעת הדין. 

לשיטתנו, עסקינן בפרשנות שגויה שאינה עולה בקנה אחד עם כללי הפרשנות המקובלים ובכלל זה סותרת הן את פרשנותו הלשונית פשיטא של המונח "יום ההרשעה" והן את פרשנותו התכליתית. לשיטתנו, אילו מעוניין היה המחוקק להעניק לנציב את האפשרות להוצאת הצו בתוך שנה מיום "פסק הדין", ברי כי לא היה בוחר "ברחל בתך הקטנה" דווקא בביטוי "יום ההרשעה". אמירתו המפורשת והחד משמעית של המחוקק בסוגיה דנן, מדברת בעד עצמה, ובמצב דברים זה, כל ניסיון "למתוח" את לשון החוק אל מעבר למשמעותה המיידית - דינו להיכשל. יתרה מכך, לגישתנו, אודות תכליתו הראויה של המונח "יום ההרשעה", ניתן ללמוד בנקל נוכח תיקון 114 שכן הרציונאל שעומד בבסיסו של תיקון 114 לפקודה, בכל הנוגע לסעיף 147, הינו ריסון ויצירת איזונים ובלמים בסמכותו של הנציב, אשר לאמתו של דבר, עד למועד תחולת התיקון היתה כמעט בלתי מוגבלת. כפועל יוצא מן האמור לעיל, קוצרו באופן משמעותי התקופות שבמהלכן רשאי הנציב להוציא שומות לפי סעיף 147. יתרה מכך, תיקון 114 אף קבע כי כתנאי להפעלת הסמכות על הנישום להיות מורשע בביצוע עבירה, הגבלה נוספת שכאמור לא היתה קיימת עובר לתחולת התיקון. 

יוצא אפוא כי כוונת המחוקק בהחלת תיקון 114 על סעיף 147(א)(2) היתה להיטיב עם הנישום על ידי קיצור התקופה שבמהלכה ניתן יהיה להפעיל את הסמכות שבסעיף 147 ולקצוב את זמנה לשנה בלבד, בתוך כך, יוכל הנישום לדעת תוך תקופה סבירה וקצובה מה יעלה בגורלו וכיצד להמשיך ולכלכל את צעדיו. לאור האמור לעיל, לגישתנו, ככל ובית המשפט יבקש לבחון את לשונו המילולית של סעיף 147(א)(2) יהא עליו לשים כנר לרגליו את תכליתו החקיקתית של הסעיף הנ"ל כפי שבאה לידי ביטוי בתיקון 114 - היא התכלית של טובת הנישום, אשר במקרה זה באה להגן על אינטרס ההסתמכות שלו ולמנוע ממנו עינויי דין מיותרים. לעניין זה יודגש כי טובת הנישום אף באה לידי ביטוי גם בהלכה הפסוקה לפיה לאור חקיקת חוקי היסוד זכותו החוקתית של הנישום לקניינו מחייבת גישה פרשנית שבהינתן פרשנויות שוות משקל (מה שאינו קורה בענייננו שעה שיום ההרשעה יכול להיות אך ורק יום מתן הכרעת הדין) - תיבחר זו המקלה בחבות המס (ר' ע"א 9453/06 מנהל מע"מ ת"א נ' שופינג קום בע"מ). 

חזרה לקטגוריה

הדפס מאמר

שלח לחבר